Atualizado em setembro de 2026.
O Fator R é a razão entre a folha de salários e a receita bruta dos doze meses anteriores e define se as empresas de serviços técnicos e intelectuais optantes pelo Simples Nacional são tributadas pelo Anexo III, cujas alíquotas começam em 6%, ou pelo Anexo V, que começa em 15,5%. Quando a folha, incluído o pró-labore dos sócios, alcança 28% da receita bruta, aplica-se o Anexo III; abaixo desse percentual, o Anexo V. A seguir, a base legal, o cálculo, o custo do pró-labore, um exemplo com valores de 2026, os riscos e os efeitos da reforma tributária.
Em resumo: o Fator R é a folha de salários paga nos doze meses anteriores (salários, pró-labore e encargos como o FGTS) dividida pela receita bruta do mesmo período. Nas atividades sujeitas a ele, como medicina, odontologia, psicologia, engenharia, consultoria, publicidade e desenvolvimento de software, o resultado igual ou superior a 28% leva ao Anexo III, com alíquota inicial de 6%; abaixo de 28%, aplica-se o Anexo V, que começa em 15,5% (art. 18, §§ 5.º-J e 5.º-M, da LC n. 123/2006). O pró-labore sofre desconto de 11% de INSS, limitado a R$ 932,31 em 2026, e a contribuição patronal já está no DAS. A folha precisa ser real, paga e informada no eSocial.
O Simples Nacional reúne em uma única guia, o DAS, tributos federais, estaduais e municipais calculados sobre a receita bruta, segundo tabelas chamadas anexos. Para um grupo relevante de atividades de serviços, o anexo não é fixo: depende do peso da folha de salários sobre a receita, medido pelo Fator R. A regra, na forma introduzida pela Lei Complementar n. 155/2016, com efeitos desde 1.º de janeiro de 2018, tributa com menos intensidade as empresas que remuneram formalmente o trabalho: na primeira faixa, a alíquota nominal é de 6% no Anexo III e de 15,5% no Anexo V, uma diferença de cerca de 61%.
O Fator R não depende de pedido: a cada apuração do DAS no PGDAS-D, a empresa informa a folha de salários, e a razão resultante define o anexo do mês. Como folha e receita variam, a empresa pode alternar entre os Anexos III e V ao longo do ano.
A regra está no art. 18 da Lei Complementar n. 123/2006. O § 5.º-J manda tributar pelo Anexo III as atividades do § 5.º-I, em regra sujeitas ao Anexo V, quando a razão entre a folha de salários e a receita bruta for igual ou superior a 28%. O § 5.º-M faz o caminho inverso e desloca para o Anexo V outro grupo de atividades, originalmente do Anexo III, quando essa razão for inferior a 28%. O § 5.º-K determina o uso dos montantes pagos e auferidos nos doze meses anteriores ao período de apuração.
O § 24 define a folha como as remunerações pagas a pessoas físicas pelo trabalho, incluídas as retiradas de pró-labore, acrescidas da contribuição patronal previdenciária e do FGTS efetivamente recolhidos; o § 26 exclui aluguéis e distribuição de lucros. A regulamentação está nos arts. 25, § 1.º, V, e 26 da Resolução CGSN n. 140/2018, que admitem apenas as remunerações informadas na forma do art. 32, IV, da Lei n. 8.212/1991, hoje por meio do eSocial, e mandam somar o décimo terceiro salário na competência em que incide a contribuição. Na Solução de Consulta COSIT n. 65/2025, a Receita Federal acrescentou que essa folha não está limitada ao teto do INSS.
Dois grupos de atividades dependem do Fator R. O primeiro, do § 5.º-I, inclui engenharia, topografia, pesquisa, design e agronomia; representação comercial; perícia, leilão e avaliação; auditoria, economia, consultoria e gestão; jornalismo e publicidade; medicina veterinária; tradução e interpretação; e outras atividades intelectuais de natureza técnica, científica, artística ou cultural não sujeitas aos Anexos III ou IV.
O segundo, do § 5.º-M, abrange fisioterapia; arquitetura e urbanismo; medicina, inclusive laboratorial, e enfermagem; odontologia e prótese dentária; psicologia, psicanálise, terapia ocupacional, acupuntura, podologia, fonoaudiologia, clínicas de nutrição e de vacinação e bancos de leite; e as atividades do § 5.º-D, como academias, elaboração e licenciamento de programas de computador e criação e manutenção de páginas eletrônicas. Nos dois grupos, o efeito é o mesmo: Fator R igual ou superior a 28% leva ao Anexo III; inferior, ao Anexo V.
Ficam fora do Fator R as atividades do Anexo IV, como serviços advocatícios, construção de imóveis e obras de engenharia, vigilância e limpeza (art. 18, § 5.º-C), e as atividades fixas do Anexo III, como os escritórios de serviços contábeis. Na mesma Solução de Consulta COSIT n. 65/2025, a Receita Federal enquadrou no Anexo III a perícia, a auditoria e a consultoria contábil prestadas por escritório de contabilidade registrado no conselho profissional, quando compreendidas nas atribuições do contador. Dúvidas de enquadramento podem ser levadas à Receita Federal por meio de consulta formal.
A fórmula divide a folha de salários dos doze meses anteriores ao período de apuração (FS12) pela receita bruta total dos mesmos doze meses (RBT12), incluídas as receitas de exportação: Fator R = FS12 ÷ RBT12. A janela é móvel: para a receita de setembro de 2026, consideram-se a folha paga e a receita auferida de setembro de 2025 a agosto de 2026. A folha segue o regime de caixa e abrange as remunerações de pessoas físicas pelo trabalho que integram a base da contribuição previdenciária (art. 22, I e III, da Lei n. 8.212/1991), além dos encargos recolhidos.
| Entra na folha do Fator R | Não entra na folha do Fator R |
|---|---|
| Salários, férias, horas extras e demais remunerações de empregados | Distribuição de lucros aos sócios |
| Pró-labore dos sócios, mesmo acima do teto do INSS | Aluguéis pagos a sócios ou a terceiros |
| Remuneração de trabalhadores autônomos pessoas físicas | Pagamentos a pessoas jurídicas, inclusive serviços terceirizados |
| Décimo terceiro salário, na competência em que incide a contribuição | Valores apenas provisionados, ainda não pagos |
| FGTS e contribuição patronal previdenciária efetivamente recolhidos | Remunerações não informadas no eSocial |
Na prática, o Fator R mede o que foi pago, e não o que foi contratado, e a contabilidade precisa separar com nitidez pró-labore e lucros, já que apenas o primeiro compõe a folha.
Os anexos trazem alíquotas nominais e parcelas a deduzir por faixa de RBT12. A alíquota efetiva, que de fato incide sobre a receita do mês, é calculada pela fórmula (RBT12 × alíquota nominal − parcela a deduzir) ÷ RBT12 (art. 18, § 1.º-A, da LC n. 123/2006), e é ela que deve ser comparada.
| Faixa | Receita bruta em 12 meses (RBT12) | Anexo III: alíquota e dedução | Anexo V: alíquota e dedução |
|---|---|---|---|
| 1.ª | Até R$ 180.000,00 | 6,00% (sem dedução) | 15,50% (sem dedução) |
| 2.ª | De R$ 180.000,01 a R$ 360.000,00 | 11,20% − R$ 9.360,00 | 18,00% − R$ 4.500,00 |
| 3.ª | De R$ 360.000,01 a R$ 720.000,00 | 13,50% − R$ 17.640,00 | 19,50% − R$ 9.900,00 |
| 4.ª | De R$ 720.000,01 a R$ 1.800.000,00 | 16,00% − R$ 35.640,00 | 20,50% − R$ 17.100,00 |
| 5.ª | De R$ 1.800.000,01 a R$ 3.600.000,00 | 21,00% − R$ 125.640,00 | 23,00% − R$ 62.100,00 |
| 6.ª | De R$ 3.600.000,01 a R$ 4.800.000,00 | 33,00% − R$ 648.000,00 | 30,50% − R$ 540.000,00 |
A vantagem do Anexo III é maior nas faixas iniciais e diminui com o crescimento da receita. Com RBT12 de R$ 600.000,00, a alíquota efetiva é de 10,56% no Anexo III e de 17,85% no Anexo V. Na 6.ª faixa, a partir de cerca de R$ 4,32 milhões de RBT12, a alíquota efetiva do Anexo V chega a ser ligeiramente inferior à do Anexo III. Em todas as faixas, o DAS já inclui a contribuição patronal previdenciária, que responde, na 1.ª faixa, por 43,40% do DAS do Anexo III e por 28,85% do DAS do Anexo V.
Considere uma sociedade limitada unipessoal de consultoria em engenharia, sem empregados, com receita de R$ 15.000,00 por mês e RBT12 de R$ 180.000,00, na 1.ª faixa dos dois anexos, cujo único sócio administra a empresa e presta os serviços. Os valores são hipotéticos. No cenário A, o pró-labore é de um salário mínimo (R$ 1.621,00), e o restante é retirado como lucro; no cenário B, o pró-labore é de R$ 4.500,00 desde doze meses antes. Como não há empregados, a folha corresponde ao pró-labore, e, por ser ele inferior a R$ 5.000,00, não há imposto de renda retido na fonte.
| Item | Cenário A | Cenário B |
|---|---|---|
| Pró-labore mensal | R$ 1.621,00 | R$ 4.500,00 |
| Folha dos doze meses anteriores | R$ 19.452,00 | R$ 54.000,00 |
| Fator R (folha ÷ R$ 180.000,00) | 10,81% | 30,00% |
| Anexo e alíquota | Anexo V, 15,5% | Anexo III, 6% |
| DAS sobre a receita de R$ 15.000,00 | R$ 2.325,00 | R$ 900,00 |
| INSS do sócio (11%) | R$ 178,31 | R$ 495,00 |
| IRRF sobre o pró-labore | Zero | Zero |
| Carga mensal (DAS + INSS) | R$ 2.503,31 | R$ 1.395,00 |
O aumento do pró-labore não é, em si, custo para o sócio único: os R$ 2.879,00 adicionais apenas deixam de ser recebidos como lucro para serem pagos como remuneração. O custo incremental é o INSS de R$ 316,69 sobre essa diferença, largamente compensado pela redução de R$ 1.425,00 no DAS, o que resulta em economia líquida de R$ 1.108,31 por mês, ou R$ 13.299,72 em doze meses.
O pró-labore mínimo para atingir 28% seria de R$ 4.200,00; a margem adotada protege a empresa contra meses de receita mais alta. Como a janela é móvel, a mudança de anexo não é imediata: partindo de um salário mínimo, seriam necessários onze meses de pró-labore de R$ 4.500,00 para que a folha dos doze meses anteriores alcançasse 28% da receita.
O pró-labore remunera o trabalho do sócio e não se confunde com a distribuição de lucros, que remunera o capital. Para a Previdência Social, o sócio é contribuinte individual: a empresa desconta 11% do pró-labore, observado o teto do salário de contribuição, e recolhe o valor (art. 216, § 26, do Decreto n. 3.048/1999). Com o teto de R$ 8.475,55 em 2026, o desconto máximo é de R$ 932,31 por mês, ao passo que um pró-labore maior conta integralmente para o Fator R.
Nas empresas dos Anexos III e V, não há contribuição patronal de 20% sobre o pró-labore: a contribuição patronal previdenciária (CPP) está incluída no DAS (art. 13, VI, da LC n. 123/2006) e só é recolhida à parte pelas empresas do Anexo IV, que não se sujeitam ao Fator R, e pelas empresas fora do Simples. Somá-la ao custo do pró-labore distorce a simulação.
No imposto de renda, o pró-labore de até R$ 5.000,00 mensais fica livre da retenção na fonte desde 2026, graças à redução instituída pela Lei n. 15.270/2025; acima disso, a tabela progressiva pode absorver parte relevante da economia. Os lucros distribuídos seguem isentos, ressalvada a retenção de 10% quando os valores pagos por uma mesma empresa a uma mesma pessoa física superam R$ 50 mil em um mês, como detalha o artigo sobre dividendos no Simples Nacional.
O pró-labore deve, ainda, corresponder a trabalho efetivo do sócio, ser efetivamente pago e ser informado no eSocial. Observados esses requisitos, fixá-lo em valor que leve a folha a 28% da receita é opção que a própria lei estimula.
No lucro presumido, o IRPJ e a CSLL incidem sobre a receita presumida, e a contribuição patronal de 20% recai sobre a folha e o pró-labore; no lucro real, os sócios podem receber também juros sobre capital próprio, dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL e sujeitos a IRRF de 17,5% desde 2026. Em empresas com margem reduzida ou folha elevada, esses regimes podem superar o Anexo V, o que só uma simulação completa revela.
O Fator R declarado no PGDAS-D pode ser confrontado com o eSocial e com a contabilidade. Se a folha não corresponder a valores pagos e declarados, a Receita Federal recalcula a razão, desloca a receita para o Anexo V e exige a diferença com juros e multa de ofício, de 75% no caso geral (art. 35 da LC n. 123/2006 e art. 44, I, da Lei n. 9.430/1996).
Os riscos maiores surgem com o pró-labore artificial: valores lançados sem pagamento, pró-labore devolvido à empresa em seguida, lucros reclassificados como pró-labore apenas para alcançar o percentual ou remuneração atribuída a sócio que não trabalha na sociedade. Nesses casos, a fiscalização pode desconsiderar a folha e lançar a diferença com fundamento em dolo, fraude ou simulação (art. 149, VII, do Código Tributário Nacional), com multa qualificada e risco de exclusão do Simples Nacional. Quando o sócio presta serviços pessoais e contínuos a um único contratante, a estrutura pode ainda ser questionada no debate sobre a pejotização.
| Erro frequente | Consequência | Como evitar |
|---|---|---|
| Incluir lucros distribuídos ou aluguéis na folha | Fator R superestimado e diferença exigida com multa | Separar pró-labore, lucros e aluguéis na contabilidade e nos pagamentos |
| Deixar de informar remunerações no eSocial | Valores desconsiderados no cálculo | Transmitir o eSocial e a DCTFWeb em dia |
| Esquecer o FGTS e o décimo terceiro | Fator R subestimado e DAS pago a maior | Somar o FGTS recolhido e o décimo terceiro na competência em que incide a contribuição |
| Trabalhar no limite de 28% | Retorno ao Anexo V em meses de receita maior | Manter margem de segurança e conferir a razão todo mês |
O erro também pode favorecer o Fisco. Quem apurou pelo Anexo V com folha já igual ou superior a 28% pode retificar o PGDAS-D e pedir a restituição do que recolheu a maior nos últimos cinco anos, na linha da repetição de indébito tributário. No sentido inverso, quem usou indevidamente o Anexo III pode corrigir a apuração e recolher a diferença antes de qualquer procedimento fiscal, hipótese a ser examinada à luz da denúncia espontânea; débitos já constituídos admitem parcelamento ou transação tributária.
A reforma tributária do consumo, instituída pela Emenda Constitucional n. 132/2023 e regulamentada pela Lei Complementar n. 214/2025, manteve o Simples Nacional, e o anexo das atividades de serviços continua a depender da razão de 28%. Muda a composição do DAS: a partir de 2027, a CBS substitui o PIS e a Cofins, e o IBS substituirá gradualmente o ISS e o ICMS entre 2029 e 2033, conforme o cronograma da transição e o guia sobre a LC n. 214/2025.
A principal novidade é a possibilidade de o optante apurar e recolher o IBS e a CBS pelo regime regular, fora do DAS, mantendo os demais tributos no regime unificado (art. 41, § 3.º, da LC n. 214/2025). Segundo a Receita Federal, a primeira opção pode ser feita de 1.º a 30 de setembro de 2026, com efeitos de janeiro a junho de 2027, e há nova oportunidade em março de 2027, com efeitos no segundo semestre; sem opção, todos os tributos permanecem no DAS.
A escolha interessa sobretudo a quem presta serviços a outras empresas: no regime unificado, o crédito de IBS e CBS do cliente se limita ao valor recolhido no DAS, enquanto o regime regular permite, segundo a Receita Federal, “o aproveitamento mais amplo de créditos pelos seus clientes”, ao custo de uma apuração mais complexa. Para as empresas sujeitas ao Fator R, a simulação deve considerar em conjunto folha, anexo e modelo de recolhimento dos novos tributos.
É a razão entre a folha de salários e a receita bruta dos doze meses anteriores ao período de apuração. Nas atividades de serviços sujeitas a ele, o resultado igual ou superior a 28% leva à tributação pelo Anexo III, e o resultado inferior, pelo Anexo V (art. 18, §§ 5.º-J e 5.º-M, da LC n. 123/2006).
Divide-se a folha de salários paga nos doze meses anteriores, incluídos salários, pró-labore, décimo terceiro e encargos como o FGTS, pela receita bruta total dos mesmos doze meses. Com folha de R$ 54.000,00 e receita de R$ 180.000,00, por exemplo, o Fator R é de 30%, o que leva ao Anexo III.
Sim. O pró-labore integra a folha de salários, desde que efetivamente pago e informado no eSocial, e conta integralmente mesmo quando supera o teto do INSS. A distribuição de lucros e os aluguéis não entram no cálculo.
Nos Anexos III e V, o custo é o desconto de 11% da contribuição do sócio, limitado ao teto do INSS, ou seja, no máximo R$ 932,31 por mês em 2026. A contribuição patronal de 20% não é paga à parte, porque já está incluída no DAS.
Na 1.ª faixa, com receita bruta de até R$ 180.000,00 em doze meses, a alíquota é de 6% no Anexo III e de 15,5% no Anexo V. Nas faixas superiores, a diferença diminui, e a comparação correta deve ser feita pela alíquota efetiva, calculada com a parcela a deduzir.
A empresa em início de atividade, sem doze meses de histórico, segue regras específicas. Segundo o Manual do PGDAS-D, se houver folha de salários e nenhuma receita no período de apuração, o fator é considerado igual a 0,28; se houver receita e nenhuma folha, igual a 0,01, o que leva ao Anexo V.
Não. O Simples Nacional foi mantido, e o anexo das atividades de serviços continua a depender da razão de 28% entre folha e receita. A novidade é a possibilidade de recolher o IBS e a CBS pelo regime regular, fora do DAS, com a primeira opção em setembro de 2026 e efeitos a partir de janeiro de 2027.
O Fator R é um critério objetivo, previsto na própria LC n. 123/2006, capaz de reduzir a menos da metade a carga do Simples Nacional das empresas de serviços técnicos e intelectuais na primeira faixa de receita. A economia depende de uma folha real, com pró-labore compatível com o trabalho do sócio, pago e informado no eSocial, e de uma conta completa, que inclua o INSS de 11% do sócio, o imposto de renda acima de R$ 5.000,00 mensais e, a partir de 2027, o modelo de recolhimento do IBS e da CBS.
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